Audit Kepatuhan PPh Pasal 21: Prosedur Teknis Ekualisasi Biaya Personel dalam SPT PPh Badan dengan Objek Pajak pada SPT Masa

Dalam lanskap pemeriksaan pajak di Indonesia, khususnya pasca berlakunya Peraturan Menteri Keuangan Nomor 15 Tahun 2025, metodologi pengujian kepatuhan Wajib Pajak semakin terstruktur dan berbasis data (data-driven). Salah satu area yang menjadi sorotan utama Pemeriksa Pajak adalah kepatuhan pemotongan pajak (withholding tax), dengan Pajak Penghasilan (PPh) Pasal 21 sebagai komponen yang paling signifikan.

Artikel ini akan menguraikan secara mendalam prosedur pemeriksaan teknik Ekualisasi (Equalization) antara biaya gaji/upah yang dibebankan dalam SPT Tahunan PPh Badan dengan Dasar Pengenaan Pajak (DPP) yang dilaporkan dalam SPT Masa PPh Unifikasi (Bagian PPh 21) secara kumulatif selama satu tahun pajak. Pembahasan ini didasarkan pada standar pemeriksaan yang diatur dalam SE-65/PJ/2013, modul pemeriksaan DJP, serta dinamika peraturan terbaru.

Konsep Dasar dan Urgensi Ekualisasi PPh Pasal 21

Ekualisasi adalah metode pemeriksaan yang dilakukan dengan membandingkan dua atau lebih angka yang memiliki hubungan logis untuk meyakini kebenarannya. Dalam konteks PPh Pasal 21, ekualisasi berfungsi sebagai "jembatan rekonsiliasi" antara dua rezim pelaporan:

Pemeriksa Pajak menggunakan teknik ini untuk mendeteksi apakah terdapat pembayaran gaji, bonus, honorarium, atau imbalan jasa lainnya yang telah dibebankan sebagai biaya perusahaan namun belum dipotong pajak atau belum dilaporkan dalam SPT Masa.

Tahap Persiapan: Pemetaan Akun (Mapping)

Prosedur ekualisasi dimulai dengan membedah Laporan Keuangan Wajib Pajak. Berdasarkan Modul Pemeriksaan Pajak, Pemeriksa akan meminta Buku Besar (General Ledger) dan Laporan Laba Rugi untuk mengidentifikasi akun-akun yang berpotensi menjadi objek PPh Pasal 21.

Akun-akun yang lazim diperiksa meliputi:

• Biaya Gaji dan Upah: Gaji pokok, tunjangan jabatan, tunjangan keluarga.
• Biaya Kesejahteraan Karyawan: Tunjangan makan, transportasi, pengobatan, dan asuransi.
• Bonus, THR, dan Gratifikasi: Pembayaran yang bersifat tidak teratur namun nilainya material.
• Jasa Profesional/Tenaga Ahli: Honorarium kepada pengacara, akuntan, dokter, atau konsultan perorangan (sering kali terselip di akun Biaya Jasa atau Professional Fees).
• Akun Neraca: Biaya Gaji yang Masih Harus Dibayar (Accrued Salary) untuk melihat pergeseran waktu pembayaran.

Prosedur Teknis Ekualisasi: Langkah Demi Langkah

Mengacu pada pedoman teknis SE-65/PJ/2013 dan praktik terbaik pemeriksaan, berikut adalah alur kerja ekualisasi PPh Pasal 21:

1. Menentukan Total Biaya Tenaga Kerja (Versi PPh Badan)

Langkah pertama adalah menjumlahkan seluruh biaya terkait pegawai yang tercantum dalam Laporan Laba Rugi Komersial. Pemeriksa akan melihat Formulir 1771-II SPT PPh Badan pada baris "Gaji, Upah, Bonus, Gratifikasi, Honorarium, THR, dsb".

Formula Awal: Total Biaya Gaji di Laporan Laba Rugi + Biaya Jasa Tenaga Ahli Perorangan.

2. Rekonsiliasi Variabel Penambah dan Pengurang

Angka total biaya tersebut tidak serta merta sama dengan DPP PPh 21. Diperlukan penyesuaian (adjustment) atas perbedaan perlakuan akuntansi dan pajak.

Variabel Pengurang (Deductible Items):

• Iuran Pensiun & THT/JHT dibayar Perusahaan: Pembayaran ini adalah biaya bagi perusahaan tetapi bukan penghasilan bagi karyawan pada saat dibayarkan.
• Pembayaran ke Badan Usaha: Jika dalam akun "Biaya Jasa" terdapat pembayaran ke vendor berbentuk badan (PT/CV), ini adalah objek PPh Pasal 23, bukan PPh 21.
• Natura/Kenikmatan (Konteks Tertentu): Meskipun regulasi terbaru (PMK 66 Tahun 2023) menjadikan sebagian besar natura sebagai objek pajak, masih terdapat natura tertentu yang dikecualikan.

Variabel Penambah (Add-back Items):

• Biaya Gaji Dikapitalisasi: Gaji pegawai yang dialokasikan ke aset dalam konstruksi (Capitalized Expenses).
• Pembayaran Dividen Terselubung: Pembayaran bonus yang melebihi kewajaran kepada pemegang saham yang merangkap pegawai.

3. Penyesuaian Beda Waktu (Timing Difference)

Ini adalah area sengketa yang paling umum. Akuntansi mencatat biaya saat terutang (accrual), sementara PPh 21 sering kali disetor saat pembayaran.

• Ditambah: Utang Gaji Awal Tahun (dibayarkan tahun ini, dibebankan tahun lalu).
• Dikurangi: Utang Gaji Akhir Tahun (dibebankan tahun ini, dibayarkan tahun depan).

4. Pembandingan dengan SPT Masa (SPT Unifikasi)

Setelah mendapatkan angka "Estimasi Objek PPh 21 Menurut Pemeriksa", angka ini dibandingkan dengan akumulasi Penghasilan Bruto yang dilaporkan dalam Formulir 1721 (SPT Masa) dari Masa Januari s.d. Desember.

Selisih = (Biaya Gaji Adjusted) - (Penghasilan Bruto SPT Masa)

Analisis Temuan dan Sengketa

Jika terdapat selisih positif (Biaya Gaji > DPP Lapor), Pemeriksa akan menganggap adanya Objek PPh 21 yang belum dilaporkan (under-reported). Beberapa penyebab umum meliputi:

Implikasi Hasil Pemeriksaan

Jika selisih tidak dapat dijelaskan, Pemeriksa akan menetapkan selisih tersebut sebagai Objek PPh Pasal 21 Tambahan. Konsekuensinya adalah penerbitan SKPKB ditambah sanksi bunga. Selain itu, temuan ini dapat memicu pemeriksaan melebar ke aspek PPh Badan (koreksi biaya).

Kesimpulan dan Rekomendasi Profesional

Ekualisasi PPh Pasal 21 dengan PPh Badan adalah prosedur standar dalam pemeriksaan pajak. Wajib Pajak tidak boleh memandang pengelolaan payroll dan akuntansi secara terpisah. Langkah mitigasi yang disarankan:

1. Melakukan Ekualisasi Mandiri Bulanan: Pastikan setiap jurnal biaya gaji memiliki padanan bukti potongnya di SPT Unifikasi.
2. Pemetaan COA yang Rapi: Pisahkan akun biaya yang merupakan objek pajak dan non-objek pajak secara eksplisit.
3. Dokumentasi Perbedaan Waktu: Simpan daftar accrued expenses secara rinci per pegawai.

Di era transparansi dan Coretax System, konsistensi data adalah pertahanan terbaik. Ketidakmampuan menjelaskan selisih ekualisasi akan dianggap sebagai ketidakpatuhan yang merugikan.

Referensi Dokumen Sumber:

• • [PMK 15 Tahun 2025] - Tata Cara Pemeriksaan Pajak.
• • [SE-65/PJ/2013] - Pedoman Penggunaan Metode dan Teknik Pemeriksaan.
• • [Buku Biru Pemeriksaan Pajak] - Prosedur Pemeriksaan PPh Pasal 21.
• • [Bahan Ajar DJP] - Ekualisasi Biaya Gaji dan Objek PPh Potput.
• • [Modul Diklat] - Analisis data keuangan dan ekualisasi.
• • [Studi Kasus] - Metode Ekualisasi Perpajakan Dalam Peranannya Meminimalisir Kesalahan Pelaporan.